在欧盟推动近十年之后，苹果终于缴纳了额外税款，为正在艰难推进的“双支柱”国际税收体系改革吹响了号角。
当地时间9月10日，欧盟最高法院欧洲法院裁定苹果公司必须向爱尔兰补缴130亿欧元税款。欧洲法院声明确认将维持欧盟委员会2016年的裁决。
2016年，欧盟委员会认定苹果公司利用与爱尔兰政府达成的税收协议大规模逃税，并要求苹果补缴130亿欧元税款。
2019年，苹果对欧盟委员会的裁决提出上诉。2020年，欧洲法院裁定苹果在欧盟成员国爱尔兰享受的税收优惠不构成国家补贴，撤销了欧盟委员会2016年的裁决，苹果无需补缴130亿欧元税款。
欧洲法院的裁决被视为最终裁决，苹果将无法再对此案提出上诉。
金杜律师事务所合伙人叶永清表示，爱尔兰政府当时也是基于“吸引投资”的考虑，利用低税率吸引更多资源。一段时间内，欧盟很多国家在税收或其他方面给予企业一定的优惠政策，这些优惠政策是否违反欧盟公平竞争的要求还比较模糊，需要具体判断。
叶永清认为，欧洲法院的裁决“既出乎意料又在情理之中”。对欧盟而言，趋势是欧盟对内部财政平衡、个税统一的要求越来越高，基于统一市场的理念，欧盟对个别国家的容忍度也越来越低，欧盟希望加强内部团结、外部整体竞争，此前对新能源征收关税，以及此次对苹果的裁决，都有此寓意。
中国国际税收研究会学术委员会副主任、江苏省国际税收研究会会长蒋跃生表示，欧盟委员会这次之所以能胜出，根本原因是“全球最低税制”势头不可阻挡，将在40多个国家实施，也因为联合国推动成立国际税收组织已成定局。
从这个角度来看，苹果的纳税行为也是近十年来全球推行的国际税收体系改革的一个代表性事件。
蒋跃生是中国著名的国际税收理论与实务专家，从事国际税收研究与实践30余年，长期负责国际税收管理工作。近日，蒋跃生审阅了欧洲法院对苹果公司长达70余页的判决书。
姜跃生认为，欧洲法院对苹果税收裁定的历史意义在于，进一步宣告和践行了征税地必须与经济行为和价值创造地相一致的国际税制改革基本原则，进一步推动和深化了经济实质优先于法律形式的打击税基侵蚀和利润转移的基本方法。
避税设计
中国人民大学财经学院张文春在《苹果公司在美纳税筹划问题研究》一文中提到，美国参议院于2013年5月21日发布报告并举行听证会，指出苹果公司的国际避税策略使其在2009年至2012年间逃避了440亿美元营收的全球纳税。苹果公司首席执行官蒂姆·库克则反驳称，苹果公司完全遵纪守法，已缴纳了国内外应缴纳的所有税款。
苹果的国际避税策略在全球引起轩然大波。美国参议院听证会对苹果高管的质询，集中在三个方面：第一，将利润转移到海外；第二，“自我否定”居民纳税人身份：苹果两家爱尔兰子公司利用各国对居民纳税人认定的差异，使自己既不是爱尔兰税务居民，也不是美国纳税人；第三，滥用成本分摊协议：这是苹果转移利润的主要工具。
上述文章通过对苹果公司2012年至2016年营业收入、营业利润、税前利润、所得税等主要财务数据的分析发现：苹果公司2014年营收较2013年增长约6.95%，净利润增长约6.68%；2015年营收较2014年增长约27.86%，净利润增长约35.14%；而2016年至2017年营收和净利润均呈负增长。然而，在营收和利润快速增长的同时，苹果公司近年来的税率却一直维持在25%至26%之间，而美国企业所得税税率一般为35%。因此，文章推断苹果公司一定采用了各种手段进行国际逃税，逃避了其应承担的纳税义务。
叶永清称，当时苹果整个架构的设计非常完善，某种程度上也对美国的反避税规则做了微妙的回应，所以并没有真正在美国补缴税款。从企业角度看，如果企业实现了整体减税，其实是企业自身获得的利益，从而形成了自身的竞争优势。
上述文章提到，苹果在爱尔兰保留了约2600亿美元的海外利润，仅缴纳约1.9%的税负，与美国联邦政府35%的企业所得税率相差巨大。
欧盟委员会对苹果在爱尔兰的避税计划进行了调查，即所谓的“三明治”计划，导致苹果在爱尔兰的所得税率极低。欧盟委员会认为，2003年苹果在欧洲的实际税率为1%，2014年已降至0.005%。
国际上各主要经济体的所得税率不同：英国为25%，法国为25%，俄罗斯为20%，中国为25%，美国为25%（联邦政府21%+各州不同税率），日本为30%，印度为25%-30%。
叶永青告诉经济观察报，爱尔兰历来是一个以管理地作为税收居民标准的国家，苹果在爱尔兰的税务设计主要基于爱尔兰居民身份认定的特殊性，通过成本分摊协议在爱尔兰积累了大量利润，同时还做了精妙的避税安排，让这些利润在爱尔兰可以视为非居民收入而不需纳税，也不需要在美国补税。
简单来说，苹果的避税设计包括三个步骤：
蒋跃生对经济观察报记者表示，美国跨国公司对欧盟投资一般采用两种模式：
蒋跃生称，苹果采取的税收设计与上述两种模式并不完全相同，而是经美国和爱尔兰政府联合批准的特殊税收安排，以爱尔兰为海外价值链核心，利用两国税法的差异和国际税法的漏洞，致力于最大限度地降低苹果的税负、最大限度地增加美国税源，从而促进苹果的做大做强。
蒋跃生称，苹果公司在爱尔兰注册了“苹果国际运营公司”作为海外总部，其中“苹果欧洲运营公司”负责在爱尔兰销售的台式电脑和笔记本电脑的组装和生产，而“苹果国际销售公司”则负责在美洲以外全球市场的苹果产品的采购和销售。
上述三家苹果公司均在爱尔兰科克市同一地点注册，但没有雇员或工作场所。根据爱尔兰法律，只有在爱尔兰有实际管理机构的公司才被视为爱尔兰税务居民，因此这三家苹果公司不属于税务居民，不需要在爱尔兰纳税。同时，美国税法采用注册标准，这三家爱尔兰公司没有在美国注册，不属于美国税务居民，不需要在美国纳税。
这里的非居民身份对于苹果的避税设计非常重要。叶永青表示，非居民和居民身份指的是税务居民和非居民公司。当一家公司在某国是税务居民时，该国有权对该公司全球收入征税。如果该公司在当地被视为非居民，则只会对来自当地的收入纳税。苹果在爱尔兰的非居民身份，是基于该公司在爱尔兰注册，但不在爱尔兰进行管理。同时，由于其在爱尔兰注册，避免成为大多数国家的税务居民，全球其他国家也可以不将其作为税务居民进行管辖。
随后，苹果又通过成本分摊协议、间接销售等方式将利润转移至爱尔兰的总部公司，同时苹果还利用了美国税法CFC（国内控制的外国公司）规则的漏洞（主要是税框勾选规则），即作为合格实体的苹果可以选择收入最少的分支机构作为征税对象。
欧盟决心
近10年来，欧盟不断向苹果公司施压，要求其缴纳额外税款。
2016年，欧盟委员会认定苹果公司利用与爱尔兰政府达成的税收协议逃税，并要求该公司补缴130亿欧元税款。
欧盟委员会的这一裁定源自一项为期两年的调查。经过两年的调查，欧盟委员会指控爱尔兰允许苹果公司逃税数十亿欧元。欧盟委员会称，在爱尔兰设有分公司的苹果公司20多年来一直受益于两项爱尔兰税收协定。这两项税收协定人为地减少了其应缴纳的税负，因此苹果公司需要向爱尔兰政府补缴税款。
2019年，苹果对欧盟委员会的裁决提出上诉。2020年，欧洲法院裁定苹果在欧盟成员国爱尔兰享受的税收优惠不构成国家补贴，撤销了欧盟委员会2016年的裁决，苹果无需补缴130亿欧元税款。
2024年9月10日，总部位于卢森堡的欧洲法院当天公布最终裁决，确认推翻2020年欧盟常设法院“苹果无需补缴税款”的裁决，支持2016年欧盟委员会“苹果应补缴税款”的裁决，苹果应向爱尔兰政府补缴130亿欧元税款。
苹果当天表示：“欧盟试图追溯改变规则，无视我们的收入已经按照国际税法在美国缴纳了税款。”
裁决当天，欧盟委员会负责数字政策和竞争事务的执行副主席维斯塔格表示，此次调查促进了成员国思维和态度的转变，将加速欧盟监管和立法改革，具有“重要意义”。
欧盟敦促苹果缴纳额外税款的一个重要背景，是2013年开始的国际税收体系改革。
2012年6月，二十国集团（G20）财长和央行行长会议同意通过国际合作解决BEPS（税基侵蚀和利润转移）问题，并委托经济合作与发展组织（OECD）开展研究。
2013年6月，经合组织发布《BEPS行动计划》，并在同年9月的G20圣彼得堡峰会上得到各国领导人支持。《BEPS行动计划》包括15项行动，旨在重塑国际税收规则体系，遏制跨国公司逃避全球纳税义务和侵蚀各国税基的行为，确保税收与实质性经济活动和价值创造相匹配。
该计划的实施“修补”了国际税收框架，但随着数字经济的发展，修补原有框架变得越来越困难。为此，自2015年起，OECD数字经济工作组持续研究数字税收挑战的解决方案，并于2019年初步形成了“双支柱”计划：支柱一旨在通过修改现有跨境所得税分配制度，将超大型、高利润跨国公司的部分剩余利润分配给市场国；支柱二的核心是建立全球最低税制，使跨国公司在每个辖区的有效税率至少达到全球最低税率标准。
经合组织认为，支柱一将使全球税收收入增加130亿至360亿美元，支柱二将为全球带来2200亿美元的额外收入；国际货币基金组织预计，“双支柱”方案将使全球企业所得税收入增加约6%，其中支柱二将增加5.7%，支柱一将增加120亿美元。
“双支柱”方案提出后，第一支柱和第二支柱分别推进，实际上形成了两条路径，其中第二支柱的推进相对顺利，而第一支柱的推进则面临种种困难。
姜跃生表示，“第一支柱”国际数字税实施陷入停滞，6月底前签署多边公约的目标未能实现。欧盟借苹果案裁决向美国秀肌肉，展现出打击跨境逃税的决心，以及第一支柱失效后欧盟恢复实施数字服务税的可能性。
对于欧盟的决心，姜跃生表示，首先，欧盟宪法明确规定：为维护欧盟市场的统一，必须实现包括税收在内的政策公平，遏制国家援助等税收优惠政策的滥用。苹果案作为最大的国家援助案，具有引领作用，只能成功，不能失败；其次，统一税基是欧盟实现共同财政的基础。全球最低税统一了欧盟的税基，而国家援助阻碍了全球最低税在欧盟的实施，必须大力解决。
抑郁症清理？
作为补税事件的另一方、前欧盟税收“低地”，爱尔兰也做出了回应。爱尔兰财政部表示将考虑裁决结果，但表示：“爱尔兰的一贯立场是，爱尔兰不会给予任何公司或纳税人税收优惠待遇。”
姜跃生表示，欧洲法院发布裁决后，爱尔兰政府坚称自己无罪，同时也表示尊重并执行裁决。目前，爱尔兰政府主权基金急需注入资金用于基础设施投资，这130亿欧元税收可谓恰逢其时。爱尔兰政府处理苹果案的策略是吸引外资，同时实现税收优惠。
爱尔兰此前利用避税天堂的身份吸引投资，同时也不断改善营商环境。蒋跃生表示，由于爱尔兰营商环境的优化，苹果在爱尔兰的投资并未受到税负增加的影响。近年来，爱尔兰不仅获得了苹果的大量投资，还获得了苹果缴纳的巨额税收，可以说是双赢的局面。
蒋跃生表示，这一裁决一旦开创先例，欧盟各国在分配跨境利润时可以援引欧洲法院在苹果案中的裁决，否定没有经济实质的外国控股公司在价值创造中的作用，将绝大部分利润归于欧盟实体。这对传统避税天堂将是致命打击，在避税天堂设立控股公司再在欧盟投资的模式将失去合法性和吸引力。对于将总部迁至欧盟境内低税率地区的美国跨国公司，美国国税局也可以援引欧洲法院的裁决，以总部缺乏经济实质为由将利润归于美国控制的实体。
爱尔兰并不是欧盟乃至全球唯一的低税天堂，荷兰、卢森堡等国也都是欧盟的低税国家。除苹果外，欧盟委员会还对菲亚特与卢森堡政府、星巴克与荷兰政府、宜家与荷兰政府、耐克与荷兰政府达成的税收协议展开调查，结果星巴克和菲亚特分别被要求补缴2000万至3000万欧元的税款。宜家和耐克的逃税案仍在调查中。
叶永清认为，欧洲法院的裁决将要求所有跨国公司更加慎重地考虑自己在欧盟内部的低税率，以及这些税率是否会在其本国以外面临审查，比如欧盟的公平竞争法规。
叶永清进一步解释称，欧盟的强硬态度是为了维护整个体系的完整性，这也是其存在的最重要的意义和价值。目前情况下，爱尔兰的税制并不代表欧盟主流国家，欧盟主流国家还是强调高税高福利的统一，欧盟在成立之初就确立了主权让渡的规则，无论是经济发展还是经济形态，都要求竞争必须以统一的方式进行。
叶永清说：“我们国家也建立了公平竞争审查制度，从本质上讲，公平竞争审查理念是统一市场下必要的制度设计。因此，欧盟也必须从更多国家、更高制度层面的角度，对一些结构性设计采取更加谨慎的态度，哪怕是一个国家的事先裁定，也不足以支撑判决。”
